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中低税收风险应对过程中执法风险的分析与防控

2017-01-08 10:44:00 | 来源:青岛市地税风险管理局 | 作者:副局长 王成香 姜建涛 胡海蛟

    近年来,税务机关积极探索,充分发挥税收风险管理的导向作用,尝试运用各类征管数据,依托信息化工具,实施征管监控和管理决策,提高征管工作的科学性、规范性和有效性,取得了明显成效。笔者结合基层风险管理工作实际,阐述了实施税收风险管理的重要意义以及当前我国税收风险管理的现状,并对中低税收风险应对过程中的执法风险进行了分析,就如何防控提出了对策建议。

    一、实行税收风险管理的重要意义

    税收风险管理是以税收征管信息化平台为依托、以风险管理为导向、以分类分级管理为基础,推进征管资源合理有效配置,实现外部纳税遵从风险分级可控、内部主观努力程度量化可考的现代税收征管方式,是税收征管体制改革的方向。当前,税收风险管理已贯穿于税收工作全过程,是提高纳税人税法遵从度,提升税务机关管理水平的重要税收管理活动。准确把握和有效运用风险管理理论与方法,对于税收工作意义重大。

    (一)税收风险管理是现代税收管理的先进理念和国际通行做法。推行税收风险管理,有助于完善我国税收管理体系、提高治理能力、实现税收现代化的有效举措,是构建科学严密税收征管体系的核心工作。

    (二)税收风险管理是税收征管改革的突破口。实施税收风险管理,就是要把有限的征管资源优先配置到高风险领域和大企业税收领域,实现税源管理专业化,推动服务管理方式创新和税收管理体制变革。

    (三)税收风险管理是加强组织收入的重要抓手。开展税收风险管理,通过风险分析识别,有助于找准税收漏洞,有效实施风险应对,促进税收收入的可持续增长。

    (四)税收风险管理是提升纳税人遵从度的有效工具。通过加强税收风险管理,对纳税人实施差别化精准管理,对暂未发现风险的纳税人不打扰,对低风险纳税人予以提醒辅导,对中高风险纳税人重点监管,为愿意遵从的纳税人提供便利化办税条件,对不遵从的纳税人予以惩罚震慑,将从根本上解决纳税人不愿遵从或无遵从标准的问题,提高纳税遵从水平。

    二、目前税收风险管理的现状

    《国家税务总局关于加强税收风险管理工作的意见》(税总发〔2014〕105号)下发后,全国税收风险管理工作机制初步形成,风险管理在税收征管工作中的重要作用逐步显现。为贯彻落实《深化国税、地税征管体制改革方案》,更有效地发挥风险管理在税收征管中的导向作用,推动转变征管方式,促进纳税遵从,增强各级税务机关堵漏增收的主观能动性,税务总局于今年4月份下发了《国家税务总局关于进一步加强税收风险管理工作的通知》(税总发〔2016〕54号),对新形势如下何进一步加强税收风险管理工作进行了明确。

    目前,高风险纳税人税收风险管理主要应对手段为税务稽查。稽查部门负责承接风险管理部门推送的高风险线索,按照《税务稽查工作规程》的要求,开展税务稽查工作。国家税务总局于2009年12月24日以国税发〔2009〕157号下发的新《税务稽查工作规程》与原《规程》相比较,新《规程》对税务稽查的基本任务、主要职责、原则要求、工作步骤、工作纪律等方面规定,更加明确、具体、科学。新《规程》环节明确、严谨且操作性强,稽查人员严格按照《规程》办理,即可规避相应的执法风险。

    目前,中低税收风险采取的应对方式为有纳税提醒、税收预警、纳税评估。适用的依据主要为《国家税务总局关于印发<纳税评估管理办法(试行)>的通知》(国税发〔2005〕43号), 《纳税评估管理办法(试行)》自2005年制定实施以来,对规避和防范税收风险、提升税法遵从度与税收征收率、提高税源管理质量水平发挥了积极作用。但是,随着经济税收形势变化发展,该办法在实施中暴露出一些问题与不足,一定程度上影响和制约了纳税评估工作有效开展。虽然总局期间曾多次修订,并下发征求意见稿,但由于征管法修订等原因至今没有正式印发。

    三、目前中低税收风险应对过程中存在的执法风险

    (一)中低风险应对过程中程序的合法性问题。一是来自于政策依据上的风险。根据目前现行的2005年的《纳税评估管理办法(试行)》第十八条规定:“对纳税评估中发现的计算和填写错误、政策和程序理解偏差等一般性问题,或存在的疑点问题经约谈、举证、调查核实等程序认定事实清楚,不具有偷税等违法嫌疑,无需立案查处的,可提请纳税人自行改正。需要纳税人自行补充的纳税资料,以及需要纳税人自行补正申报、补缴税款、调整账目的,税务机关应督促纳税人按照税法规定逐项落实。”与目前现行的《征管法》冲突,现行征管法第五十二条第二款规定:“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误,未缴或者少缴税款的,税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的,追征期可以延长到五年”以及与六十三条对偷税的界定,会产生交叉,办法中“政策和程序理解偏差等一般性问题”一般会涉及偷税列举的“在账簿上多列支出或者不列、少列收入”,办法指出“可提请纳税人自行改正”,与上位法《征管法》中对偷税的处罚有冲突。二是文书的使用问题。《纳税评估管理办法(试行)》中涉及的向纳税人发出的文书,仅有《税务约谈通知书》,同时《办法》中指出“纳税评估分析报告和纳税评估工作底稿是税务机关内部资料,不发纳税人,不作为行政复议和诉讼依据”。首先《税务约谈通知书》不属于总局《国家税务总局关于印发全国统一税收执法文书式样的通知》(国税发〔2005〕179号)中列举的文书,虽然179号文件指出“没有纳入此次统一下发范围内,但已在总局(包括总局和其他部门联合发文)制定的其他有效规章、规范性文件中规定的税收执法文书可继续使用”但是《办法》中也没有给出《税务约谈通知书》的文书式样、使用说明。《办法》中,没有指出如实地核查,是否应发文书,办法中没有告知纳税评估结束时,向纳税人送达什么文书。如出现纳税人不配合,或纳税人对评估结论有异议,办法中指出纳税评估分析报告和工作底稿不作为行政复议和诉讼的依据。

    (二)评估税款未按规定加征滞纳金。根据《纳税评估管理办法(试行)》第四条“开展纳税评估工作原则上在纳税申报到期之后进行”,我们可以认定,中低风险应对的税款所属期都是往期的。根据《税收征管法》第三十二条规定“纳税人未按照规定期限缴纳税款的、扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的,税务机关除责令限期缴纳外,从滞纳税款之日起,按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”,评估中除了应扣未扣个人所得税不加收滞纳金以及年所得达到12万元的纳税人,平时有应扣未扣税款的,在办理年度自行纳税申报时只要如实申报收入情况,税务机关只补征其应扣未扣的税款不加收滞纳金,其余情形均应加征滞纳金。在实际工作中,出现未加征滞纳金的原因有:一是评估报告中正确列明了评估应补缴税款和相应税款所属期,但企业在补充申报时,未按照评估报告确定的税款所属期进行申报,错误的将应补缴税款纳入当期税款进行了申报,造成评估税款未加征滞纳金,同时基层局在税票录入环节审查不严,未要求企业更正。二是部分房地产、建安企业因项目多、工期跨度较大,指标扫描结果显示企业存在往期未足额纳税风险,在纳税评估过程中,企业进行了自查补税,将未纳税的收入进行了倒挤,并入当期收入进行了申报缴纳,没有按照纳税义务发成时间进行收入还原,未缴纳相应税款滞纳金,基层局评估报告中未予以纠正。

    (三)纳税人在案头环节进行了自查,报送了自查报告,但税款并未进行申报的风险。目前,大量的中低风险应对,均是在案头核实环节结束的,同时风险应对应补税款和实补税款存在差额,风险应对入库率80%左右。纳税人以种种理由拖延税款的申报缴纳。这种情形下,风险应对人员是否存在有税不征的渎职风险,同时因为经案头核实,纳税人认可存在不缴或少缴应纳税款,并报送了自查报告,税务机关向纳税人送达了《税务事项告知书》,告知了应补缴的税款。但是,如果纳税人拖延不缴税款,自查报告和《税务事项告知书》作为行政强制的依据也是欠妥的。

    四、规范中低风险应对防范执法风险的对策建议

    (一)加快《税收征管法》的修订进程,明确中低风险应对的法律地位。2015年1月国务院下发了《国务院法制办公室关于<中华人民共和国税收征收管理法修订草案(征求意见稿)>公开征求意见的通知》,对修订草案进行了意见征求,在草案中,在第五章纳税申报后新增了第六章税额确认,把税额确认作为税收征管的中心环节,专设一章,对税额确认的程序规则、确认规则、举证责任分配等作出规定。税务机关按照本章节实施风险应对,就会做到有法可依,不会陷入目前对纳税评估的质疑中。

    (二)严格使用总局规定的执法文书。特别是在纳税评估文书使用上,对纳税评估工作中所涉及的各类税务文书进行规范统一,规定“询问通知书、询问笔录、税务事项通知书、税务检查通知书、税务处理决定书”等对外执法文书全部使用全国统一税收执法文书,并对哪一环节使用何种文书作出明确规定,以规范基层操作,防控执法风险。避免出现纳税争议时,纳税人提请行政复议或法院裁决,税务机关无法确保证据合法、程序合法而遭败诉。

    (三)坚决制止和避免不按规定加征滞纳金。征收滞纳金是税收管理中的一种行政强制措施,任何单位和个人均不得违规减免税款滞纳金。无论是纳税人自查补税或税务机关下发《税务事项通知书》要求纳税人补税,均应按规定加征滞纳金。对前期未按规定加征滞纳金的评估任务,各单位必须予以纠正。

    (四)明确纳税人同意自查时纳税评估结束的标准。对中低风险应对过程中,纳税人认可存在不缴或少缴应纳税款,且报送了自查报告,税务机关向纳税人送达《税务事项通知书》,提请纳税人自行补正申报、补交税款。以上并不能认定税收风险点消除,纳税评估结束。自查的标准应该是:1.纳税人认可存在的税收问题;2.填写纳税自查报告;3.通过税款申报缴纳消除风险。纳税人自查补税行为是纳税人接受了税务机关行政指导而自愿发生的,是典型的“不具法律效力,但事实上对行政相对人的权利和义务产生影响,而且是通过行政相对人对行政事实行为的接受来实现的”纳税人自主行为。纳税人补缴税款真实性责任由纳税人负责。如果纳税人自查仅符合前两条,不能认定评估结束,纳税人拒不申报缴纳税款,自查报告以及《税务事项通知书》不能作为强制依据,税务机关必须下发《税务检查通知书》转入实地核实,运用检查权,对应纳税额进行确定,在我国现有举证责任分配的法律制度下,如果由税务机关“确定”纳税人应缴税额,则须由税务机关承担举证责任,这意味着必须按照《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》有关程序进行调查取证,进行证据确定,并下达《税务处理决定书》要求纳税人限期缴纳税款,对拒不缴

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