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不动产租赁中承租方承担税费存在的涉税风险与防范

2016-08-27 13:35:00 | 来源:青岛市地税局即墨分局 | 作者:王永欣

    随着不动产租赁市场的日益活跃,租赁过程中相关税费的承担问题引起了越来越多的关注。在目前的不动产租赁合同中,大多约定“承租方承担相关税费”等内容。有的租赁双方、税务人员对此认识不够深刻,容易引起租赁双方的涉税风险。

    一、承租方负担税款的形式及合法性分析

    (一)“承租方承担税费”的形式

    在当前不动产租赁业务中,关于租赁业务产生的税费一般都在合同中予以约定,有两种常见形式,一是双方各自承担,二是承租方承担(或负担)。双方约定各自承担的,纳税人和负税人一致,不存在税收管理风险。即:承租方向出租方支付租金,出租方到税务机关代开房产、土地租赁发票给承租方,并在开具发票时,缴纳与租赁有关的房产税、营业税金及附加,按期缴纳土地使用税即可。另外,有不少出租人在出租不动产时,往往不承担与租赁有关的税费,在租赁合同中约定承租方承担(或负担)全部税费,一般以个人、村委出租者居多,也有个别企业间这样约定。承租方负担出租方应缴纳的税费主要有:营业税金及附加、房产税,土地使用税、印花税、个人所得税等。

    (二)“承租方承担税费”的合法性分析

    部分承租方认为该项条款违反税收法律法规,而拒不承担税款,拒不代为申报缴纳税款,导致税款无法及时缴纳入库。“承租方承担税费”的约定是否有效,直接影响到税款的计算、入库。我国税收征管方面的法律、法规对于各税种均明确规定了计税基础、税率、税额及纳税义务人等税收要素,但是根据我国合同法的相关规定,并未禁止纳税义务人与合同相对人或第三人约定由合同相对人或第三人缴纳税款,即:对于实际由谁承担(负担)税款并未作出强制性或禁止性规定。因此,该约定不违反相关强制性规定。税费由哪方承担首先看双方的合同约定,如果合同没有约定,则按照税收法律规定执行。“承租方承担税费”的合同约定是有效的,并不影响合同的效力。在此还要注意,“承租方承担税费”与“承租方负担税费”还有区别,“承租方承担税费”需要承租方代为申报缴纳税费,有代理申报缴纳义务,“承租方负担税费”则无需承租方代为申报缴纳税费,承租方没有代理申报缴纳义务,但无论何方申报缴纳税费,都应有承租方作为费用支出。

    (三)“承租方承担税费”的纳税主体分析

    首先要区分纳税义务人与负税人的区别。按照现行税法的规定,在中华人民共和国境内有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人,为营业税的纳税义务人。纳税义务人是指法律、行政法规定负有纳税义务的单位和个人。也就是说,出租不动产的单位和个人,负责向税务机关申报缴纳营业税;但有的税收负担是可以转嫁的,由纳税人缴纳不一定由纳税人承担。如果合同约定“承租方每年向出租方缴纳租金×××元,并负担所有租赁期间税务机关要求缴纳的相关税费”,承租方除了向出租方支付合同约定的不含税租金以外,还应该向出租方支付应由出租方负担的税款,并由出租方负责向税务机关缴纳,如果合同约定“承租方承担税费”,承租方有义务直接代出租方向税务机关代理申报缴纳相关税费,但纳税主体仍然是出租方。

    二、承租方承(负)担税款的风险分析

    (一)交易双方易产生法律纠纷

    当前大多数房屋租赁合同都会约定“租赁过程中产生的税费由承租方承担(或负担)”,此种约定非常容易产生法律纠纷。一是有的承租方会认为该约定违反税收法律法规而主张约定无效,拒不缴纳出租方转嫁给他的税费,导致双方产生纠纷。二是双方对承租方应承担的“税费”包含的范围容易产生争议。有的承租方认为,其承担的税费仅指土地使用税,而营业税金及附加、房产税、印花税不包括在其承担的税费范围内,不应由其缴纳。而出租方则认为房屋租赁期间产生的所有税费,包括营业税及附加、土地使用税、房产税,印花税等都应该由承租方承担,并由此导致了一系列的法律纠纷,最终结果导致税费无法按时足额缴纳。三是对“承担、负担”的法律含义有争议,如果合同约定为“承租方承担税费”,如果承租方不履行代理申报缴纳义务,租赁双方的法律纠纷变得更加复杂。

    (二)税收流失风险

    根据目前征管惯例,大部分税务机关对“承租方负担税费”没有引起足够重视。一是只要纳税人足额缴纳房产税、土地使用税就行,不管承租方还是出租方缴纳,谁是纳税义务人并不重要。二是对不动产出租环节应征收的营业税金及附加没有采取有效的征管措施,监管无力,最终导致税款不断流失的执法风险。三是对“承租方承(负)担税费”的司法认识欠缺或存在争议,对“承担税费”的法律含义认识不足,没有依法、有效追征税费。

    (三)税收管理难度加大

    税务机关也存在执法风险。如果在不动产租赁合同中约定“税费由承租方承担”,一是,如果交易双方发生税费范围的法律纠纷,承租方拒不缴纳应由出租方负担的税费,不代替出租方代开房屋租赁发票,出租方也拒不提供出租不动产的租赁发票。税务机关的执法风险也随之而来,怎样依法把税费征收入库,才能使税款不流失,法律关系“被”复杂化。二是,出租方不缴纳争议税款,税务机关只能要求承租方缴纳税款,或通知其督促出租方提供不动产租赁发票,税务机关对承租方负担的税款,不能强制执行,导致税款的强制执行陷入困境。三是,承租方按照合同约定代理申报缴纳税款,如果申报错误或者虚假申报,各种涉税法律关系将进一步复杂化,增加税收管理难度。

    三、承租方承(负)担税款原因分析

    之所以在大量的不动产租赁合同中会出现“承租方向出租方缴纳租金×××元,并承担(或负担)所有租赁期间税务机关要求缴纳的相关税费”的约定,主要有以下几方面原因:

    (一)市场供求影响税费转嫁

    税费由哪一方承担受到不动产租赁市场供求关系的影响,在不动产租赁市场上,即使出租方不明确要求承租方承担税费,出租方也会通过其他方式,将税费转嫁到承租方身上。所以说,由承租方承担税费,一定程度上是市场供求关系的选择。

    (二)交易习惯影响签约方式

    当前网络上的各种不动产租赁合同,都采用“甲乙双方就该房屋产权租赁过程中发生的相关税费约定如下”的表述,而且没有解释说明税费有哪些,或者默认条款等。这种表述一定程度上引导租赁双方自行约定税费承担问题,大多会根据市场交易习惯,按照范式租赁合同的提示,约定为“承租方承(负)担”,很少有租赁双方约定为“各自承担”。

    (三)避税目的导致隐蔽价格

    有的中介机构、纳税人清楚不动产租赁税收的计税依据是含税价格。根据目前税务机关对不动产租赁市场的税收管理来看,一般是按照合同约定的净租金来管理税费的现状,租赁双方会将租赁价格约定为不含税价格,以此来降低其计税价格,达到少缴税款的目的。合同约定“承租方承(负)担税费”的目的在于租赁双方结为“利益共同体”尽可能少缴税费。

    四、规范税收管理、防范执法风险的建议

    (一)加强宣传,规范执法

    税务机关应该加强税收政策宣传,明确税款计算的计税依据包括承租方负担的税费。建议不动产租赁双方在签订合同时,不对税收承担进行约定,按照税法的规定来纳税,以避免不必要的法律纠纷;如果确实有必要在合同中约定出租方税款的承担问题,建议双方明确约定由承租方承担出租方应纳税费的具体名称,明确代理申报义务、代理申报的法律责任,尽量按照税法的规定来签订不动产租赁合同,以减少涉税争议。

    (二)规范合同,提示风险

    为了控制税收风险,出租人与承租人在签订租赁合同时,必须签定税前租金,而不能签税后租金,然后约定承租人代替出租人缴纳与租赁有关各项税费的代理申报缴纳义务与法律责任,使合同在签订时就比较规范,这样既可以减少承租人的涉税风险,又可以降低税务机关的税收执法风险。

    (三)依法还原,准确计算

    对于“承租方承担税费”的约定,税务机关从防范税收执法风险的角度,应根据价内税的原理,将承租方支付的不含税价格加上应负担的税费作为各税种的计税依据,并且按照还原计税依据计算税费。例如:假设税前租金为A,税后租金为B,到租赁物所在地的地税局去代开发票需要承担的综合税率为R,则简单的等式为B=A× (1-R),A=B/(1-R)。切记在租赁合同中应签定的租金为A=B/(1-R)而不是B=A×(1-R),这样的话,企业以A=B/(1-R)进成本入账,就包括了承租人代替出租人缴纳的综合税费。这样算可以防止纳税人借此逃避税款,防范执法风险,营造公平统一的不动产租赁环境。

    (四)依法征收,溯本追源

    对于租赁双方无论如何约定租赁业务产生税费的承担(负担)人,我们都要依法认定纳税义务人,依法确认纳税义务人的收入,依法开具税收解款书征收税款,还原租赁业务的税收法律关系,溯本追源,依法开展税收管理,防范涉税风险。

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