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产权式酒店筹划:账务处理是关键

2018-09-14 13:54:00 | 来源:税屋 | 作者:

    近几年来,一种全新的房地产投资方式———“产权式酒店”正在悄然兴起,吸引了不少投资者的关注。所谓产权式酒店,是指投资者购买了酒店某一间客房的产权后,自己并不居住,而是委托给酒店管理公司经营以获取投资回报。近期,笔者在对该行业实施检查时发现,酒店管理方对某些事项的会计与涉税处理普遍走入了一种误区,下面就以其中一户企业为例说明。
    红色假日酒店(甲方)与所有产权人(乙方)分别签订了为期三年的协议,由甲方负责酒店日常的经营管理,每年按乙方购房价格(经过统计,购房总价合计900万元)的8%支付租金,每月支付一次。如果甲方实现的年度税后净利润超过了乙方购买价格的5%,则超额部分由双方平分。甲方2006年度营业收入总额为500万元,成本费用352万元(包括支付租金72万元,取得了正式发票),年度利润总额148万元(为简化分析,假设无任何纳税调整事项,计算结果不保留小数),全年累计缴纳企业所得税49万元。那么,协议约定的超额净利为148-49-900×5%=54(万元),乙方累计分得27万元。2007年2月底,甲方在按20%的税率扣缴“利息、股息、红利所得”个人所得税后,余额全部支付给产权人。
    可见,乙方所获收益分为两部分,一是固定的租金收入,二是浮动的年终分红。在实际操作中,几乎所有酒店和甲方一样,都将平时发生的租金费用计入成本费用,将超额分红纳入税后分配事项。从表象上看,这种经营模式似乎兼具了房产租赁与投资两种性质,甲方的处理方式无可非议。
    但是,笔者对此却不能苟同,原因在于:首先,投资和租赁是两种截然不同的行为,有着不同的法律意义及后果,不能混为一谈;其次,甲乙双方事实上并未在工商管理部门办理投资注册手续,不能认定为投资行为;最后,无论酒店经营状况如何,即使出现了亏损,产权人都能按照合同约定取得固定收入。由此推断,其本质上就是一种单纯的出租房屋行为,根据实质征税原则,所谓“分红所得”也应该界定为租金收入进行相应税务处理。
    随着《国家税务总局关于酒店产权式经营业主税收问题的批复》(国税函[2006]478号)的出台,笔者的观点也得以证实。该文明确,酒店产权式经营业主(即产权方)在约定的时间内提供房产使用权与酒店进行合作经营,如房产产权并未归属新的经济实体,经营业主按照约定取得的固定收入和分红收入均应视为租金收入,根据有关税收法律、行政法规的规定,应按照“服务业———租赁业”征收营业税,按照财产租赁所得项目征收个人所得税。据此规定,乙方分红收入所涉及的主要税种有:按5%的税率缴纳营业税,按12%的税率缴纳房产税,按10%的税率缴纳个人所得税。
    笔者认为,国税函[2006]478号文在对经营业主纳税问题进行规范的同时,也给纳税人合法减少税收支出提供了依据。
    经过以上分析可知,甲乙双方事实上不存在投资关系,税法上也认定产权方取得的超额分利就是租金收入,财务上在税后分配这笔款项的做法既不妥也不够划算。只要酒店方转变思路,采取正确的账务处理方法,就可以把协议约定的分红款转化为正常的租金费用,从而起到抵减当期应纳所得税额的作用。
    从会计上分析,酒店方在订立合同时就承担了一项潜在的付款义务,其最终是否需要履行以及支付数额的多少都要视年度经营成果来定。根据财务准则关于或有事项的规定,企业应对或有损失进行确认和计量并计入当期损益。
    假定其他条件不变,红色假日酒店年初经过测算,估计年末分红额在3%(即27万元)左右,财务上应将其作为租金费用,按期平均分摊计入“预计负债”科目(只提不付)。一般情况下,预提的数额与最终支付额会存在差异,甲方应于会计期末参照年度经营成果计算出实付额,并与“预计负债”科目余额进行比较,如有差额则要据实调整(未完成超额净利就要全额冲销)。本例中甲方累计提取额与实付额没有任何出入,无需进行调整。
    从税收上分析,或有事项的结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实,它在得以证实前的计量额只是一种估计数,并不符合税前扣除项目确认时所应遵循的确定性原则,无法税前扣除。甲方在办理所得税预缴申报时,应将或有损失作为纳税调整项目,增加当期应纳税所得额。
    可见,企业平时计提的租金费用只能减少会计利润,并不会对预缴的所得税额产生实质性的影响。但是,随着年度终了和经营成果的确定,这27万元也逐渐转化成一项现时的义务,即使未在预提当年支付(支付期在次年2月),由于符合确定性和权责发生制原则的要求,完全可以归属为2006年度的费用予以税前扣除。
    经过这样处理,企业年度利润以及应纳税所得额比改变会计核算方法前减少了27万元,降至121万元,实际缴纳所得税40万元,节约了9万元的税额支出。
    据笔者所知,红色假日酒店已于2007年2月向主管税务机关办理完毕了年度所得税的结算手续。那么,是否有退回多纳税款的补救措施呢?
    答案是肯定的。《企业所得税汇算清缴管理办法》(国税发[2005]200号)第六条明确,除另有规定外,纳税人应在纳税年度终了后4个月内,向主管税务机关报送《企业所得税年度纳税申报表》和税务机关要求报送的其他有关资料,办理结清税款手续。文件第十一条规定,纳税人在规定的年度纳税申报期内,发现纳税申报有误的,可在年度纳税申报期内重新办理纳税申报。文件第十二条规定,纳税人在纳税年度内预缴的税款超过全年应纳税额的,主管税务机关应及时办理退税或者抵缴其下一年度应缴纳的所得税。按照这些要求,甲方完全可以在汇算清缴期间(年度终了后4个月内)内重新办理纳税申报并提出退抵申请。
    需要说明的是,当初企业凭产权人签字领款的分红表作为27万元的出账依据,但随着“分红”性质的变更,甲方应督促对方取得正式发票后方可支付款项。否则,税务机关就会认定这项支出缺乏真实合法的凭据,不允许企业申报扣除。

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